“定额免税”税优制度 更具操作性

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正文/李连仁2013年，《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出“制定和实施免税、递延所得税等优惠政策，加快发展企业年金、职业年金和商业保险，建立多层次的社会保障体系”，之后企业年金、职业年金和商业保险等税收优惠政策相继出台。

有两种具体的税收激励措施。2013年12月，财政部等部门联合发布第103号通知(关于企业年金和职业年金个人所得税有关问题的通知)，采用了延税方式。2015年5月，国务院决定对购买商业健康保险试点给予个人所得税优惠待遇，并采取固定免税的方式。从103号通知的运行效果来看，配额免税方式可能更适合中国的现状。

从实际效果来看，103号通知中采用的延期纳税对鼓励企业年金没有明显效果。根据人力资源和社会保障部历年公布的企业年金管理的资产规模和收益计算，2012年至2014年的三年内，年支付规模约为1000亿元。可以看出，2013年底颁布的企业年金扩税政策并没有刺激个人在2014年大幅增加企业年金缴费。

出现上述情况的原因之一是，能够享受延期纳税的人数相对有限，增长率也非常有限。2011年9月1日以后，中国个人所得税费用扣除标准提高到3500元，而纳税人数量从约8400万减少到约2400万。到2014年，个人所得税的纳税人数估计将增加到3000万。

由于税收延伸机制，目前缴纳最低税率的人肯定得不到优惠税率，因此他们基本上没有参与企业年金的积极性。考虑到收入越高而人口比例越低，3%税率中的人数应超过1/7(第七税率)。让我们假设这个比例是20%，那么只有大约2400万人可能从税收扩展政策中受益。去年底，共有2293万职工参加企业年金。这两个群体之间没有质的区别。因此，在目前的个人所得税制度下，很难刺激新人加入企业年金。

同时，考虑到4%的个人滞税率也受到当地社会平均工资倍数的限制，滞税的绝对数额相对较低。例如，在北京，2014年的平均社会工资为77，560元，每个月的最大增税额为775.6元，这对高收入人群没有吸引力。

其次，与以往的延期纳税制度相比，税收优惠的效果并不明显。103号通知下发前，企业缴费计入个人工资总额，扣除个人所得税。个人缴费以税后工资支付，但在后续的投资和征收环节不纳税。103号通知颁布后，当年金基金投资运营收入分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税，但在领取时，需要按照适用的“工资薪金所得”税率全额征收个人所得税。由于投资收益在征收时可能会占很高的比例，因此收益的税额也会很高，税收延迟带来的优惠效应将被大大抵消。

例如，假设某人平均每年支付6000元，年投资回报率为6%。30年后，累计资金金额达到50万元左右，其中投资回报32万元，占资金余额的64%以上。投资收入占很大比例，需要在征收时征税。这也是许多人认为税收优惠政策吸引力不够的一个重要原因。甚至付款的主体部分也不是免税的，而是延迟30年后才付款，而且个人只获得现金的时间价值优势。

第三，税收延伸制度不容易操作，这也带来了很大的麻烦。个人工作单位是个人所得税的扣缴义务人，个人领取企业年金时，企业年金管理机构(托管人)成为扣缴义务人。有必要在运行中形成新的对接机制。此外，受托人负责企业年金计划，其人员可能遍布中国各省。因此，一家信托银行可能不得不将中国所有的税务代理机构进行对接，这将非常复杂，并带来高昂的机构成本。

今后，国家可能出台新的个人税收优惠政策，如个人所得税递延商业养老保险。如果仍然采用递延所得税法，保险公司可以作为新的扣缴义务人。企业年金和商业养老保险的收入需要在个人退休时合并纳税，这就要求跨公司、跨行业的超级组织汇总各种税收优惠的信息和数据，以便正确征税。目前，除了国家税务机关，似乎没有其他机构能够承担这种职责，国家税务机关显然没有做好准备。

相比之下，税收优惠制度要简单得多。例如，商业健康保险每年2400元的个人税收抵免相当于将个人的起征点从原来的3500元提高到3700元。只要企业对购买商业健康保险的员工及其金额进行统计，并在每月200元以内包含扣税项目，个人所得税就可以轻松计算。同时，保险手续可以通过向保险机构支付被保险人的信息和资金来完成，以后收/付款时无需办理税务。

在我国个人所得税制度改革之前，延期纳税的优惠方式比较先进，可以根据试点经验进行改进。例如，将递延税款改为税基递延可能更符合中国的国情。虽然固定免税方式直接减少了国家财政收入，但考虑到个人所得税定期增加的社会压力，它可以被企业年金、职业年金和商业保险的固定免税优惠政策所取代。免税金额也可以考虑财政承受能力，从低起点开始，然后逐步增加。

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